Согласно сложившейся судебной практике (не в пользу налогоплательщиков): в случае прощения материнской компанией/мажоритарным участником (доля участия более 50%) процентов по займу, дочерняя компания заемщик должна включить эти проценты в состав внереализационных доходов (основания для освобождения, предусмотренные подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ отсутствуют, поскольку проценты начислялись заемщиком-займодавцем, они заемщику не передавались, в силу этого подлежат применению положения п. 18 ст. 250 НК РФ, с чем соглашаются суды).
В недавнем времени стала получать развитие практика, согласно которой включению во внереализационный доход подлежит и основной долг («тело») займа в случае его прощения (не только проценты).
Так, например, в деле ООО «ВИТ» (постановление АС Поволжского округа от 08.08.2024 по делу № А12-32927/2022) между налогоплательщиком (заемщик) и его единственным учредителем был заключен договор беспроцентного займа, часть долга по возврату займа была прощена на основании заключенного между ними соглашения о прощении долга.
Суды, разрешая дело № А12-32927/2022 в пользу налогового органа, отметили, что учредитель в связи с прощением налогоплательщику кредиторской задолженности никакого имущества не передавал, а произвел списание права требования долга по договору займа, поэтому данная кредиторская задолженность должна включаться налогоплательщиком в состав внереализационных доходов. Прощение задолженности – это не безвозмездная передача в собственность другой организации какого-либо имущества, а освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей. То есть способ прекращения обязательства должника перед кредитором – подлежит применению п. 18 ст. 250 НК РФ, в то же время основания для применения подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ отсутствуют, поскольку передачи имущества не было.
Вместе с тем, мы наблюдаем и появление противоположной практики, когда суды встают на сторону налогоплательщиков – «тело» займа не включается в доходы при его прощении, если не было доказано умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.
Так, в деле № А60-38805 АО ПО «УЭМ» (постановление АС Уральского округа от 08.04.2024) суды апелляционной и кассационной инстанции рассмотрели следующую ситуацию: в целях финансового оздоровления ПО «УЭМ» денежные средства, ранее выданные материнской компанией по договорам займа («тело займа»), были прощены.
Проанализировав фактические обстоятельства, суды пришли к следующему:
- В составе налоговых расходов безвозмездно переданное имущество не отражалось, а принимающей стороной безвозмездно полученное имущество от материнской компании в составе внереализационных доходов зеркально не учитывалось.
- Претензий к оформлению соглашений о прощении долга инспекцией не предъявляется; мнимость и притворность соглашения о прощении долга налоговой проверкой не установлены и материалами дела не подтверждены.
- Недобросовестность поведения налогоплательщика решением инспекции в вину заявителю не вменяется.
- При осуществлении операции, в результате которой денежные средства, ранее переданные дочерней компании в рамках договора займа, заключенного с материнской компанией, в связи с прощением долга остаются в полном распоряжении заемщика, фактически имеет место реальное увеличение стоимости имущества дочерней организации без какого-либо встречного предоставления по воле самой материнской компании. В результате, в указанных случаях дочерняя организация безвозмездно получает в собственность денежные средства, которые были «переданы» дочерней организации ее материнской организацией путем отказа последней от их истребования, а значит возникают основания для применения положений подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.
В деле № А48-4961/2024 ООО «НПО "Бетагран Семена» (постановление АС Центрального округа от 22.07.2025) суды пришли к аналогичным выводам при прощении основного долга по беспроцентным займам, учитывая следующие обстоятельства: денежные средства были предоставлены дочерней компании (заемщику) контролирующим его участником (займодавцем) по договорам беспроцентного займа и полученные по данным 5 договорам займа денежные средства расходовались дочерней компанией на ведение уставной деятельности (по 3 из 5 договорам займа денежные средства сразу были перечислены займодавцем на счета поставщиков дочерней компании, в качестве оплаты товаров, работ, услуг для дочернего общества).
Средства были выданы в целях реализации селекционно-семеноводческого проекта, в рамках которого, в том числе, осуществлялось строительство завода семенного комплекса по подготовке семян с использованием нетравмирующей технологии, при том, что дочерняя компания не обладала собственными средствами для его реализации.
Проанализировав фактические обстоятельства, суды пришли к следующему:
- данные денежные средства были получены и использованы дочерним обществом на развитие предприятия: вложение в капитальное строительство, приобретение основных фондов, материальных запасов (семена, горюче-смазочные материалы, запасные части), оплату работ, услуг подрядных организаций, оплату труда и налогов.
- налоговый орган не опровергает, что общество является российской организацией, подконтрольной российской организации; что сделки займа являются реальными; что заемные средства расходовались обществом на обеспечение деятельности; что налоговым органом не установлено каких-либо обстоятельств вывода заемных денежных средств по фиктивным, формальным сделкам.
- апелляционный и кассационный суды пришли к выводу о связанности указанных сделок займа и прощения долга, и том, что последовательное совершение данных двух сделок было в итоге направлено на безвозмездную передачу имущества (денежных средств) учредителем в адрес его дочерней организации с целью финансирования деятельности и расходов общества как дочерней организации. При этом положения подп. 11 п.1 ст. 251 НК РФ не содержат условий о том, что для его применения передача имущества должна совершаться по одной прямой сделке.
- учитывая также разъяснения п. 3 информационного письма ВАС РФ от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ», согласно которым сбережение должником денежных средств (имущества) вследствие прощения кредитором долга может быть приравнено к их получению, суды пришли к выводу, что дочерняя организация безвозмездно получила в собственность денежные средства, которые были переданы материнской компанией путем отказа от их истребования, что создает основания для применения положений подп. 11 п. 1 ст. 250 НК РФ.
- судами также учтено, что материнская компания в результате заключения соглашения о прощении долга не учитывала денежные средства, ранее переданные обществу по договорам займа, в составе внереализационных расходов, что соответствует п. 16 ст. 270 НК РФ.
Приведенные судебные акты вызывают сдержанный оптимизм, демонстрируют, что далеко не все арбитражные суды соглашаются трактовать положения подп. 11 п. 1 ст. 250 НК РФ предельно формально: была «передача» денежных средств по одной сделке или её не было.
Рекомендуем в случае возникновения спора с налоговым органом по похожим ситуациям учитывать данные судебные акты при построении защитной позиции.
Специалисты практики разрешения налоговых споров «Мариллион» готовы при необходимости помочь в формировании правовой позиции при возникновении у вашей компании подобных/аналогичных споров.
